C.M. 25/03/1994 n. 13/E

- Esoneri. L'art. 49 prevede, con una elencazione tassativa, le ipotesi di esonero dal tributo. Detto articolo, pur riproducendo, in sostanza, il medesimo contenuto delle disposizioni di cui alla normativa previgente, si caratterizza, oltre che per una più razionale articolazione delle singole esenzioni, soprattutto per alcune nuove ipotesi diesonero riguardanti occupazioni di rilevante interesse sociale. In particolare, la lettera a) dell'articolo in argomento dispone innanzitutto l'esonero dal tributo per le occupazioni di spazi e aree pubbliche effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle Province, Comuni e loro consorzi. La disposizione intende sottrarre all'imposizione quelle occupazioni, in precedenza tassate, strumentali per l'esercizio di attività istituzionali o, comunque, di pubblico interesse come, a esempio, i passi carrabili di accesso alle caserme o ad altri edifici o beni immobili appartenenti agli enti suddetti, gli innesti di strade comunali a strade Provinciali, ecc. Ovviamente, per i Comuni e le Province, la norma agevolativa si riferisce a quelle occupazioni effettuate su territorio diverso da quello proprio; ciò in quanto per le occupazioni realizzate da tali enti all'interno del territorio di appartenenza non sussiste la ragione dell'imposizione, essendo le occupazioni medesime per uso diretto o indiretto della collettività. Discorso a parte meritano le occupazioni effettuate dalle aziende municipalizzate sia all'interno che all'esterno del territorio comunale. Al riguardo, confermando l'orientamento già espresso da questo Ministero nel vigore della previgente normativa, devesi precisare che, ove non sia intervenuta la loro trasformazione ai sensi dell'art. 23 della Legge 8-6-1990, n. 142 sulle autonomie locali, le stesse non possono essere considerate come autonomi centri di imputazione tributaria rispetto ai Comuni cui si riferiscono e, pertanto, le occupazioni effettuate da dette aziende rientrano nell'ambito della medesima disposizione esonerativa prevista dalla norma in esame. Si ricorda in proposito che, a norma del quattordicesimo comma dell'art. 66 del Decreto Legge 30-8-1993, n. 331, come convertito nella Legge 29-101993, n. 427, nei confronti delle cennate aziende si applicano, fino al termine del terzo anno dell'esercizio successivo a quello dell'acquisizione della personalità giuridica, le disposizioni tributarie applicabili all'ente territoriale di appartenenza. Ancora in relazione al contenuto di cui alla lettera a) dell'art. 49, va evidenziata la disposizione esonerativa secondo la quale non sono soggette a imposizione le occupazioni realizzate da enti religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato e da enti pubblici di cui all'art. 87, primo comma, lettera

c), del Testo Unico delle imposte sui redditi, approvato con Decreto del Presidente della Repubblica 22-12-1986, n. 917 (1), per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura e ricerca scientifica. In particolare, per quanto concerne gli enti religiosi, deve precisarsi che l'agevolazione è subordinata alla condizione che l'occupazione degli spazi e delle aree pubbliche sia connessa esclusivamente all'esercizio del culto (ad esempio, aree occupate temporaneamente con transenne per lo svolgimento di una processione, passi carrabili di accesso all'oratorio, ecc.); soggiacciono, invece, alla tassazione le occupazioni che sono indirettamente correlate all'esercizio del culto come, ad esempio, i passi carrabili per l'accesso alla casa parrocchiale, le occupazioni temporanee realizzate da imprese per la ristrutturazione di edifici adibiti al culto o quelle effettuate, pur nell'ambito di manifestazioni religiose, con intenti culturali o anche di puro e semplice divertimento (sagre, concerti bandistici o di musica Leggera, ecc.). Con riferimento, poi, agli enti di cui all'art. 87 del Testo Unico delle imposte sui redditi (L'art. 87 del D.P.R. 917/1986 riguarda i soggetti passivi dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche), va richiamata l'attenzione sulla circostanza che la disposizione di esonero riguarda soltanto gli enti pubblici non commerciali e non anche quelli privati; va, altresì aggiunto che, analogamente a quanto innanzi precisato per gli enti religiosi, l'agevolazione in parola è condizionata alla sussistenza di un rapporto diretto, oggettivamente verificabile, tra l'occupazione e una delle finalità indicate dalla norma medesima. Le esenzioni di cui alle successive lettere riproducono sostanzialmente le ipotesi agevolative elencate nel soppresso art. 200 del Testo Unico per la finanzalocale, con la differenza che non è stato più confermato nel nuovo contesto l'esonero per i passi carrabili unici e indispensabili per l'accesso ai fondi rustici mentre detto beneficio è stato introdotto per le occupazioni di aree cimiteriali e per gli accessi carrabili destinati a soggetti portatori di han dicap. In ordine alle esenzioni già previste nella previgente normativa non si ritiene di dover svolgere particolari approfondimenti; è opportuno solo far presente quanto segue:

1) che le occupazioni da parte delle vetture destinate al servizio di trasporto pubblico di linea in concessione (lettera c) godono in ogni caso dell'esonero dal tributo, anche quando la sosta dei veicoli è effettuata al di fuori dei posteggi a essi assegnati o la sosta medesima sia prolungata alle ore notturne;

2) che sono da ritenersi occupazioni occasionali (lettera d) le soste dei veicoli presso i distributori di carburante e le relative aree di servizio;

3) che la disposizione di esonero del tributo di cui alla lettera e) si riferisce a qualsiasi impianto adibito al servizio pubblico nei casi in cui ne sia stata prevista, all'atto della concessione o successivamente, la devoluzione gratuita al Comune o alla Provincia; ciò diversamente da quanto disposto dal soppresso art. 200, lettera g ) del Testo Unico per la finanza locale, che limitava, invece, detto beneficio agli impianti adibiti alservizio pubblico della distribuzione del gas e dell'acqua potabile. Quanto alle nuove ipotesi di esenzione previste dall'articolo in esame va solo precisato, in relazione alla disposizione di cui alla lettera g), che il termine "accesso" si riferisce a qualsiasi manufatto (scivoli, passi carrabili, ecc.) da chiunque costruitoper agevolare il transito dei veicoli condotti o, comunque, utilizzati da disabili.

- Versamenti e denunce. L'art. 50 stabilisce termini e modalità per l'adempimento dell'onere tributario posto dalla Legge a carico dei soggetti nei cui confronti si sia verificatoil presupposto impositivo. Il primo comma di detto articolo dispone che, per quanto concerne le occupazioni permanenti di suolo pubblico, i soggetti obbligati devono presentare la denuncia ed effettuare il versamento della tassa dovuta entro trenta giorni dal rilascio della concessione e, comunque, non oltre il 31 dicembre dello stesso anno di rilascio della concessione medesima. La disposizione, ovviamente, si riferisce alle nuove occupazioni che si realizzano a decorrere dall'anno 1994 o a occupazioni incrementative di quelle già realizzate in anni precedenti; per esse, in ogni caso, il termine per tutti gli adempimenti connessi non può andare oltre l'anno di rilascio dell'atto di concessione, a nulla influendo la durata della stessa. L'obbligo della denuncia, ai sensi del successivo art. 56, terzo comma, non sussiste per i soggetti già iscritti a ruolo per l'anno 1994, come è stato già precisato nella richiamata Circolare n. 1 del 15-1-1994, semprechè, siintende, non si verifichino variazioni nella consistenza delle occupazioni tassate. In relazione ai moduli di denuncia da utilizzare ai fini della tassazione, il medesimo primo comma stabilisce che la loro predisposizione costituisce un onere posto a carico degli enti impositori, individuando a tal fine una serie di elementi che devono necessariamente formare oggetto della denuncia del contribuente. Tra questi, assumono particolare importanza l'indicazione degli estremi dell'atto di concessione, dal quale, peraltro, emergono l'entità e la durata dell'occupazione, e la misura di tariffa corrispondente all'importanza dell'area o spazio occupati. La denuncia compilata in tutte le sue parti, con allegato l'attestato del versamento effettuato, i cui estremi vanno trascritti nella denuncia medesima, va presentata direttamente agli uffici comunali (o dei concessionari, qualora, ovviamente, il servizio di accertamento e riscossione sia stato affidato dai Comuni in concessione) o Provinciali che ne rilasciano ricevuta. É tuttavia ammessa la spedizione in plico raccomandato; nel qual caso fa fede la data di spedizione risultante dal timbro postale. La compilazione del modulo di denuncia predisposto e messo a disposizione dagli enti impositori costituisce, come innanzi precisato, soltanto un adempimento relativo alla tassazione di nuove occupazioni o di occupazioni incrementative di quelle già esistenti. Detto adempimento, ai sensi del successivo secondo comma dell'art. 50, non sussiste per gli anni successivi al primo, qualora non si verifichino variazioni nella consistenza delle occupazioni. In questo caso l'obbligo tributario è assolto con la compilazione dell'apposito modulo di versamento e con il conseguente pagamento da effettuarsinel mese di gennaio di ogni anno. Una deroga a quanto innanzi esposto è costituita dalla disposizione di cui al successivo terzo comma, secondo la quale, per le occupazioni di cui all'art. 48 (condutture, cavi e impianti soprastanti o sottostanti il suolo pubblico) il versamento della tassa deve essere effettuato nel mese di gennaio di ogni anno se non vi sia variazione nella consistenza delle occupazioni; in caso contrario, per le variazioni in aumento verificatesi nel corso dell'anno, la denuncia, anche cumulativa di tutte le occupazioni realizzate, e il relativo versamento, anch'esso cumulativo, possono essere effettuati entro il 30giugno dell'anno successivo a quello in cui le variazioni stesse si siano prodotte. Il pagamento della tassa, ai sensi del quarto comma dell'articolo in esame, va effettuato mediante versamento in conto corrente intestato al Comune o alla Provincia ovvero, in caso di affidamento in concessione del servizio di accertamento e riscossione del tributo, al concessionario del Comune, con arrotondamento a mille lire per difetto se la frazione è inferiore o uguale a cinquecento lire per eccesso se è superiore. Per il versamento deve essere utilizzato l'apposito modulo predisposto con Decreto interministeriale in corso di perfezionamento. Per le occupazioni temporanee di spazi e aree pubbliche, l'obbligo della denuncia, in virtù di quanto espressamente dispost dall'ultimo comma dell'art. 50, è assolto con il pagamento della tassa e con la compilazione del modulo di versamento, di cui innanzi si è fatto cenno: il versamento deve essere operato entro lo stesso termine di effettuazione dell'occupazione. A tale disposizione, ovviamente, fa eccezione quella di cui all'art. 45, ottavo comma, in base alla quale, come si è già precisato, il versamento, anche rateale, deve essere anticipato. Sempre con riferimento all'ultimo comma dell'art. 50, va, infine, fatto presente che per le occupazioni temporanee non connesse a un previo atto di autorizzazione (esempio, soste temporanee di autoveicoli in aree di parcheggio), il pagamento della tassa può essere effettuato, senza la compilazione del modulo suddetto, mediante versamento diretto all'incaricato dell'ente impositore o al concessionario che ne rilasciano ricevuta. La ricevuta deve indicare distintamente l'importo corrisposto a titolo di tassa e gli eventuali oneri accessori.

- Accertamenti, rimborsi e riscossioni. L'art. 51 regola il nuovo sistema di accertamento della tassa e reca particolari disposizioni concernenti i rimborsi e la riscossione coattiva della tassa medesima. Il primo comma di detto articolo prevede, nella fase di controllo degli elementi esposti nella denuncia, un'attività coordinata tra ente impositore e contribuente diretta al raggiungimento di una pacifica definizione del rapporto tributario. A tal fine, dispone la norma in questione che il Comune (ovvero il concessionario) o la Provincia provvedono al controllo delle denunce per la individuazione di eventuali errori materiali o di calcolo che possono aver determinato una erronea liquidazione del tributo. L'eventuale rilevazione di una situazione del genere non comporta da parte dell'ente l'emissione di un avviso di liquidazione contenente l'esatta determinazione dell'importo dovuto, ma l'obbligo di una Comunicazione al contribuente dell'inesatto adempimento, da effettuarsi nei sei mesi successivi alla data di presentazione della denuncia o di effettuazione del versamento. Il riconoscimento da parte del contribuente dell'erronea determinazione del tributo in conseguenza dell'errore materiale o di calcolo, non dà luogo ad applicazione di soprattasse e interessi, ma semplicemente all'adempimento corretto dell'obbligo tributario consistente nell'integrazione della tassa già corrisposta, ove il tributo versato risulti inferiore a quello dovuto, o nel rimborso della parte di essa versata in eccedenza, qualora dal computo emerga una situazione più favorevole al contribuente medesimo. L'obbligo del versamento integrativo e, naturalmente, anche dell'eventuale rimborso da parte dell'ente impositore è previsto dallo stesso primo comma in esame nel termine ordinatorio di sessanta giorni dalla Comunicazione. Il mancato riconoscimento dell'errore materiale o di calcolo da parte del contribuente, nell'ipotesi di richiesta integrativa del tributo, non determina, comunque, una situazione di conflittualità con l'ente che ha provveduto alla Comunicazione, non essendo la Comunicazione medesima atto nel quale si concretizza la maggiore pretesa impositiva: la situazione di contrasto, in questo caso, è assorbita dall'attività di accertamento dell'ente, che emette apposito avviso contro il quale il contribuente può predisporre gli strumenti di difesa che la Legge gli consente. Va, infine, precisato che l'eventuale adesione del contribuente a quanto forma oggetto della Comunicazione da parte dell'ente impositore non comporta l'automatica definizione del rapporto per l'annualità in riferimento, potendo l'ente stesso esercitare, in ordine agli elementi dedotti nella denuncia, i poteri di accertamento previsti dal successivo comma. I commi 2 e 3 dell'art. 51 disciplinano l'attività di accertamento dei Comuni edelle Province. In particolare, stabilisce il secondo comma che gli enti predetti emettono apposito avviso di accertamento motivato, sia nel caso in cui si debba procedere alla rettifica degli elementi dichiarati che nel caso di accertamento d'ufficio; l'obbligo della motivazione qualifica l'accertamento come atto amministrativo, innovando rispetto alla previgente normativa, con riferimento alla quale, per consolidata giurisprudenza, l'attività dell'ente si concretizzava in una semplice Comunicazione degli elementi su cui era fondata la pretesa tributaria. I casi di accertamento in rettifica sono riconducibili, ai sensi dello stesso secondo comma, alle seguenti ipotesi: